مداخلـــة فـــي الملتـــقى الوطـــني حـــول المعايـــير المحاســـبية الدوليـــة

جامعــــة باجــــي مخــــتار
كلـــية العـــلوم
الاقتصاديــة وعلـــوم التسيــير
قســـم العلـــــوم الاقتصاديـــة

الأستــــــــاذ
: منصــــــوري عبـــد الله

الموضـــوع : مداخلـــة
فـــي الملتـــقى الوطـــني حـــول المعايـــير المحاســـبية الدوليـــة

عنـــوان
المداخـــلة :

المعايـــير المحاســـبية الدوليـــة للـــبنوك
وحـــدود الإفصـــاح

I – المعايير المحاسبية الدولية والبنوك:
تعتمد
المعايير المحاسبية الدولية IAS/FRS على فلسفة خاصة ، تطرح ضرورة تغيير
الذهنية التي أسست عليها المعايير المحاسبية الجزائرية ، على أصعدة عدة
يمكن تلخيصها في :
1- إعطاء الأولوية للاستثمارات ، كوجهة للمعلومات
المحاسبية .
وفي الجزائر فإن الدولة قد منحت لذاتها مكانة مميزة وحيوية
ضمن المجال المحاسبية بوضعها للقوانين والمخططات المحاسبية ( PCN1975 مثلا)
. وهو ما جعل المحاسبة تأخذ بعين الاعتبار توفير أساس محاسبي يسمح بتطبيق
القوانين الجبائية .
وبعبارة أخرى فإن الدولة كوسيط بين المصالح
المتناقضة قد عملت على التوفيق بين مصالح مختلف مستخدمي المحاسبة (
المسيرين ، والدائنين ، والموردين ، والمساهمين ، والأجراء …الخ ) أما
(IASB) فهي مؤسسة خاصة مستقلة عن السلطات العمومية ، تعتبر أهم الأطراف
المتحاورة معها ، بالإضافة إلى المؤسسات المهنية والمكاتب المحاسبية
الكبيرة للتدقيق والمراجحة ، هم منظمو أسواق البورصات ( الـ Sec الأمريكية و
FSA البريطانية و AMF الفرنسية …الخ ، المتجمعة ضمن الـ (IOSCO)* إن الـ
IASB لا تخفي أنها تفصل المساهمين على كل الأطراف الأخرى التي تتوجه إليها
المعلومات والوثائق المحاسبية ، «لأن المستثمرين هم الذين يجلبون رؤوس
الأموال إلى الشركات ويتحملون المخاطرة . فإن توفير الوثائق المحاسبية التي
تلبي احتياجاتهم هو بمثابة استجابة كذلك لاحتياجات المستخدمين الآخرين ،
الذين يمكن أن يقنعوا بالوثائق المالية » ([1]) .
إن هذه النظرة ، قادت
المعايير المحاسبية إلى إدماج عناصر خارج الميزانية الحالية (المشتقات
المالية …) مع الميزانية وإلى تعزيز التزام الشركات بالإفصاح عن المعلومات
المالية.
هذا التفضيل للمعلومات التي تخص المستثمرين يعني :
أولا:
أولوية الواقع الاقتصادي على الشكل القانوني ( الجوهر أو المضمون على
الشكل). فبينما يعتمد القانون المحاسبي الجزائري عموما على شكل العملية عند
تحديد إدماجها في الحسابات ، فإن المعايير المحاسبية الدولية تهدف إلى
تجاوز المظاهر الجبائية وإلى وصف الواقع الاقتصادي محل العمليات الاقتصادية
.
ولذلك فإن بعض الأصول المجسدة في أوراق مالية أو المسجلة بطرق
استعجالية (Ad- HOC) في مواضع منفصلة عن المؤسسة يجب إدماجها ، حسب الحالات
، في الميزانية .
وبعبارة أخرى فإن الأصول محل قرض – إيجاري ، ( أي لا
تنتمي قانونا للمؤسسة ) يجب أن تعامل كما لو أنها مولت بالاقتراض .
ثانيا
: التكلفــــة التاريخــــية والقيــــــمة العادلـــة :
إن مبدأ القيد
وفق التكلفة التاريخية يفقد مكانته لصالح مبدأ القيمة العادلة في المعايير
المحاسبية الدولية ، وهو إلى حد بعيد ، نتيجة لأولوية الجوهر على الشكل .
وبمرور الزمن ، فإن التكلفة التاريخية ( المخفضة بالاهتلاكات ) يمكن أن
تختلف إلى حد كبير عن القيمة الاستعمالية أو / وقيمة التنازل عن الأصل .
إن
عكس الواقع الاقتصادي بكل صدق يقتضي تقييم الأصول والخصوم بقيمتها العادلة
. أي قيمتها السوقية العادية ، والتي يمكن في بعض الأحيان أن تقيم اعتمادا
على النماذج الاقتصادية القياسية أو القيمة المالية للتدفقات المستقبلية
للخزينة التي يمكن أن يولدها الأصل. ونظرا للصعوبات التي يمكن أيفضي إليها
تطبيق هذا المبدأ ، فقد وُوجه بانتقادات كبيرة ، إذ أنه ليس بالإمكان
تطبيقه على كل الأصول وخصوم المؤسسات ( IASBلا تبدو متبعة لطريقة القيمة
العادلة الكاملة (FUL). إلا أنه يترجم مثلا ، بالتسجيل كمقابل في حساب
النتائج . القيم الذاتية أو الناقصة المتأخرة المرتبطة بسندات المساهمة أو
الحقوق أو الديون المعبر عنها بالعملات الصعبة كما أنه يقتضي كذلك إجراء
اختبارات للتدهور لإعادة التقييم المنتظم لقيمة الثابتات المادية .
3)
أولويــــة الميزانيــــة العامــــة علـــى حســــاب النتيجـــة
بحيث
أن مرجعية IAS/FRS تعتمد على منح الأولوية لتحديد مفاهيم الأصول والخصوم
(تعريفها) ، وبالتالي فإن المنتوج " Le Produit" يتصور كزيادة في الأصول
(أو كانخفاض في الخصوم) أما التكلفة فهي انخفاض في الأصول (أو زيادة في
الخصوم) وتقاس النتيجة كتطور للأموال الخاصة المعاينة بين الإغلاق والفتح ؛
(خارج العمليات مع المساهمين).
وفيما يخص البنوك فإن الممارسات
المحاسبية المتعارف عليها (GAAP) ، لم تفرض ، من الناحية التاريخية أعباءً
ثقيلة على البنوك فيما يخص الإفصاح . لكن هذه الوضعية أخذت تتغير منذ
تسعينات القرن الماضي مع إدخال معايير المحاسبة الدولية وخاصة
المعيار(IAS30) : «الافصاحات في القوائم المالية للبنوك والمؤسسات المالية
المماثلة» .
وقد نتج عن هذا المعيار اشتراط كثير من السلطات التنظيمية
اعتماد منهج «الإفصاح الكامل»
وتمثل الأهداف المحورية للمعيار
الدولي(IAS30) (*) في وصف متطلبات تقارير تعكس الطبيعة الخاصة للبنوك وتشجع
الإدارة على التعليق على القوائم المالية . التي تبين أسلوب إدارة السيولة
والملاءمة المالية والمخاطر المرتبطة بعمليات البنوك ، وإذا كانت بعض
المخاطر المصرفية يمكن عكسها في القوائم المالية فإن الإيضاحات والتعليقات
يمكن أن تساعد الأطراف المستخدمة للمعلومات على فهم إدارتها بصفة أفضل .
وحسب
هذا المعيار الدولي فإن كلمة بنك تعني كل المؤسسات المالية التي تتمثل
نشاطاتها الرئيسية في تقبل الودائع والاقتراض بهدف منح قروض والقيام
بتوظيفات والتي تحكم نشاطاتها بتشريع مصرفي أو تشريع مشابه .
ولذلك فإن
هذا المعيار يسري على كل النشاطات المصرفية حتى عندما تمارس هذه النشاطات
من قبل مجمعات صناعية أو تجارية .
وتفرق المعايير المحاسبية الدولية بين
الأصول المضاربية والأصول المالية التوظيفية . الأولى هي أوراق مالية
قابلة للتداول يتم اقتناؤها والاحتفاظ بها لغرض إعادة البيع في المدى
القصير ، أما الثانية فيحتفظ بها بصفة عامة إلى غاية حلول أجل الاستحقاق
أملا في تحقيق عائد أو تثمين لرأس المال .
هياكل الوثائق المحاسبية :
أ)
حساب النتيجة : يجب أن يظهر ح / النتيجة أهم أنواع المنتوجات والأعباء ،
مصنفة حسب طبيعتها .
وأهم منتوجات النشاط المصرفي هي الفوائد والعمولات ،
ومستحقات الأتعاب ، ونتائج العمليات التجارية الدولية .
أما جانب
الأعباء فيضم ، أساسا ، الفوائد المدفوعة والعمولات والخسائر الناتجة عن
التسبيقات والقروض ومخصصات المؤنات على التوظيفات والأعباء الإدارية العامة
.
وتمنع المعايير الدولية القيام بأي مقاصة بين المنتوجات والأعباء ما
عدا إذا تعلق الأمر بـ:
-عمليات التغطية .
-بالمنتوجات والأعباء
الخاصة بعناصر الأصول والخصوم التي يرخص بالمقاصة بينها.
ويسمح المعيار
(IAS 30)(*) بألا تقدم سوى المبالغ الصافية للربح أو الخسارة الناتجة عن
أصناف العمليات التالية :
-التنازلات عن الأوراق المالية المضاربية
وتغير القيمة المحاسبية لهذه الأوراق.
-التنازلات عن الأوراق المالية
التوظيفية .
-العمليات على العملات الصعبة .
كما يجب أن يحتوي حساب
النتيجة على الحد الأدنى من العناصر التالية :
-فوائد ومنتوجات أخرى
مماثلة .
-فوائد وأعباء أخرى مماثلة .
-توزيعات حصص الأرباح.
-نفقات
وعمولات – منتوجات .
-نفقات وعملات – أعباء .
-الربح الصافي الناتج
عن العمليات المضاربية في الأوراق المالية .
-الربح الصافي الناتج عن
عمليات التوظيف في الأوراق المالية .
-الربح الصافي الناتج عن عمليات
الصرف .
-منتوجات استغلالية أخرى .
-الخسائر على القروض والتسبيقات .
-النفقات
الإدارية العامة .
-نفقات استغلال أخرى .
ب ) الميزانيـــة : يجب أن
تجمع عناصر الأصول والخصوم حسب الطبيعة وترتب وفق درجة سيولتها النسبية .
ويوضح
المعيار أنه ليس من الضروري التفرقة بين المدى القصير والمدى الطويل ،
نظرا لكون أغلب العناصر يمكن تحقيقها أو تسويتها في وقت وجيز .
وتمنع كل
مقاصة ، إلا إذا كان هناك نص تشريعي يرخص بها . أو إذا كان المبلغ الذي
ستصل إليه يقابل المبلغ المنتظر من تحقيق عنصر من عناصر الأصول أو تسوية
العنصر من بين عناصر الخصوم .
وقد جاء المعيار (IAS 30) لتكملة هذا
الجانب وهو المعيار الذي يخص الأدوات المالية.
ويجب على البنك بغية
الإفصاح عن علاقته مع البنوك المماثلة ومع السوق النقدي وكذلك عن تبعيته
لها أن يبين بشكل منفصل :
-رصيد عملياته مع البنك المركزي .
-توظيفاته
في البنوك الأخرى .
-توظيفاته الأخرى في السوق النقدي .
-ودائع
البنوك الأخرى لديه .
-ودائع قطاعات السوق النقدي الأخرى لديه .
-الودائع
الأخرى المقبوضة .
وبشكل أن يتضمن الهيكل المالي للميزانية كحد أدنى :
في
جانب الأصول :- الأموال الجاهزة وأرصدة العمليات مع البنك المركزي .
-سندات
الخزينة والأوراق الأخرى التي يمكن إعادة خصمها من قبل البنك المركزي .
-السندات
الحكومية والأوراق الأخرى المحتفظ بها لأغراض المضاربة.
-التوظيفات لدى
البنوك والقروض والتسبيقات الممنوحة للبنوك الأخرى.
-التوظيفات الأخرى
في السوق النقدي .
-القروض والتسبيقات للزبائن
-الأوراق المالية
التوظيفية .
وفي جانب الخصوم:
-الودائع المقبوضة من البنوك الأخرى .
-الودائع
المقبوضة من قطاعات السوق النقدي الأخرى .
-ديون المودعين الآخرين .
-شهادات
الإيداع.
-السندات الإذنية والديون الأخرى المشفوعة بوثائق .
-أموال
مقترضة أخرى .
كما يجب على البنك أن يبين القيمة السوقية للأوراق
المالية المضاربية أو التوظيفية عندما تختلف عن قيمتها في الميزانية .
إن
العديد من العمليات المصرفية لا تؤدي فورا إلى معاينة عناصر الأصول
والخصوم لكنها تؤدي إلى احتمالات حوادث مالية أو التزامات وهذه العناصر
تمثل في أغلب الأحيان جزءا هاما من نشاط البنك ويمكن أن تكون لها آثار
معتبرة على المخاطرة التي يتعرض لها البنك .
ولهذا فبالإضافة إلى
المعلومات التي تلتزم بتوفيها كل شركة احتراما للمعيار (IAS 10) فإن البنك
ملزم بالإفصاح عن طبيعة المبالغ والحوادث المالية المحتملة الحدوث
والالتزامات الخاصة بهذه العمليات خارج الميزانية .
ويجب أن تكون قائمة
هذه العناصر الآن بالمعلومات التي يفرضها المعيار (32) الخاص بالأدوات
المالية . والذي يشترط أن كل بنك يجب أن يضمن بعض التعادل بين آجال الأصول
وآجال الخصوم . لأن هذه الآجال تتحكم في سيولة البنك وفي مقدار تعرضه لخطر
سعر الفائدة وسعر الصرف . ولذلك فإنها يجب أن تكون محل إفصاح خاص .
ويشترط
المعيار 32 على البنك أن يقدم تحليلا لعناصره وخصومه حسب الآماد الباقية
للاستحقاق . كما يطلب من الإدارة أن تعلق على الطريقة التي تسير بها وتتحكم
بها في الأخطار المرتبطة بتنوع الآجال وأسعار الفائدة .
كما يشترط
الإفصاح عن تركز المخاطر سواء كانت خاصة بالزبائن أو بالمناطق الجغرافية .
ولا بد من الإفصاح عن التركز حتى لو تعلق الأمر بعناصر خارج الميزانية. وقد

وضح المعيار (32) بدقة المعلومات الواجب تقديمها في هذه الحالة .
ويجب
على البنوك كذلك أن تفصح عن مبالغ الأخطار الصافية الهامة الناتجة عن
العمليات على العملات الصعبة .
وفي بعض البلدان فأن البنوك تجبر سواء
بواسطة التشريعات أو إتباعا للعرف على الإفصاح بالأصول الضامنة لبعض
الودائع .
وفي هذه الحالة فإن القيمة المحاسبية للأصول يجب أن تظهر كذلك
المبالغ الإجمالية لعناصر الخصوم المضمونة .
وبعبارة أخرى فإن حسابات
البنوك والمؤسسات المالية يجب أن تسمح في المقام الأول بتقدير حسن للأخطار
التي تتعرض إليها .
وتتمثل مهمة المعيار (IAS 30) في أغلب ترتيباته في
تسهيل قياس خطر القرض وبصفة خاصة في :
-إلزام البنوك بتصنيف الحقوق حسب
طبيعة المقابلة (بنك مركزي ، بنوك أخرى ، متدخلين آخرين في السوق النقدي ،
الزبائن … الخ ) .
-منع المقاصة بين الحقوق والديون .
-ضرورة ذكر
مبالغ الالتزامات غير القابلة للإلغاء والتزامات الضمان الممنوحة.
-ضرورة
الإفصاح عن التركزات الكبيرة للأصول والديون والعناصر خارج الميزانية.
-ضرورة
الإفصاح عن المؤونات والخسائر الناتجة عن القروض والتسبيقات.
كما أن
المعيار تكفل بخطر السيولة بشكل جيد بحيث أنه الزم البنوك :
-بأن تفرق
بين الأوراق المالية المضاربية التي يمكن التنازل عنها في أمد قصير وأوراق
التوظيف التي تكون فترة الاحتفاظ المتوقعة بها أطول.
-تقديم تسجيل بآجال
استحقاقات الأصول والديون.
وإذا كان تقييم خطر سعر الفائدة وخطر سعر
الصرف أصعب بكثير فإن المعيار يبين فقط أن البنوك يجب أن تقدم معلومات حول
التعرض لخطر سعر الفائدة وحول الطرق المستخدمة للإدارة والتحكم في هذا
الخطر. أما المعلومات حول خطر الصرف فإنها تنحصر في الإفصاح عن مبالغ
الأخطار الصافية الهامة الناتجة عن علميات الصرف .
وقد جاء المعيار 32
أساسا للتخفيف من الانتقادات التي وجهت إلى المعيار (30) في هذا المجال .
وقرض الإفصاح بطريقة أكثر تفصيلا عن هذين الخطرين.
وإذا كان المعيار 32
لا يشكل سوى مرحلة من مراحل مشروع يهدف إلى إعداد مجموعة من التوصيات
الخاصة بتقديم وتقسيم الأدوات المالية .إلا أن آثاره على القوائم المالية
تعتبر جد هامة :
- الميزة الأولى لهذا النص هو تعرضه لكل الأدوات
المالية سواء كانت مسجلة في الميزانية أم لا.
وبذلك فإن إخضاع العناصر
خارج الميزانية إلى نفس التزامات الإفصاح الخاصة بالعناصر المسجلة في
الميزانية هو أمر جد إيجابي فيما يخص أغراض التحليل المالي نظرا للتطورات
الهامة التي عرفتها الأسواق المالية وفي المشتقات المالية بوجه خاص .
-كما
يسمح المعيار 32 كذلك بتسوية مشاكل تسجيل الأدوات المالية الهجينة بشكل
نهائي . بالتفرقة بينها وتسجيلها بصفة منفصلة كديون أو كأموال خاصة .
وهذه
النقطة بالذات تؤدي إلى حدوث عملية انقلاب في الممارسات المحاسبية في
البلدان التي تجعل من الطبيعة القانونية للأداة المعيار الحصري لتصنيفها في
الميزانية ، أما من وجهة نظر التحليل المالي فإن الاعتراف بأولوية البعد
المالي يعتبر مكسبا حقيقيا .
غير أن معارضي هذا الأسلوب يذكرون بصعوبة
التقييم المنفصل لهذه المكونات المختلفة للأوراق المالية الهجينة عندما
تكون محل أسواق مختلفة . فالسندات القابلة للتحويل إلى أسهم مثلا يتضمن
سعرها في البورصة كلا العنصرين . لكن هذه المشكلة لا تمثل حاجزا لا يمكن
تخطيه عند الأخذ في الحسبان إمكانية تقييم أحد العناصر الأكثر تعقيدا (
معوق الاكتتاب ) ، بواسطة الفرق بين القيمة الإجمالية للسهم والقيمة الخاصة
بالعنصر الثاني .
إن التفرقة بين الديون والأموال الخاصة تساعد على حل
مشكل الطبيعة المحاسبية لمكافأة مختلف الأدوات المالية . فلا يسجل حساب
النتيجة سوى المداخيل والأعباء والأرباح والخسائر ، أما العناصر الأخرى
فتسجل مباشرة ضمن الأموال الخاصة .
وبأخذ تجنب الشركات لكل ما من شأنه
إنقاص النتيجة فإن هذه القاعدة يمكن أن تقود إلى التخلي عن بعض الأدوات
التي يمكن اعتبارها كأموال خاصة ( مثل الأسهم القابلة للتعويض) وتفضيل
تطوير أدوات جديدة للتمويل تستجيب لتعرف عناصر الأموال الخاصة .
لكن
المساهمة الجوهرية للمعيار 32 هي إلزام بالإفصاح عن مختلف المعلومات حول
الأخطار المالية التي تتحملها الشركة إذ أصبح بمقدور مستخدمي الحسابات
بالرجوع إلى التقارير الملحقة تكوين فكرة دقيقة حول التعرض لخطر القرض وخطر
الصرف أو خطر سعر الفائدة أو خطر السوق . وإلى حد صدور المعيار 32 كانت
البنوك والمؤسسات المالية فقط هي المطلوب منها توفير هذه المعلومات .
ويعتبر هذا الأمر بمثابة تقدم إيجابي نظرا إلى ظاهرة التحرر المالي الذي
جعل من الشركات الصناعية والتجارية تتعرض بشكل متزايد إلى أخطار مالية في
طبيعتها.
وإن كانت قضية تقييم الأدوات المالية لم يبت فيها من قبل
المعيار32 فإنها بقيت متروكة للمعايير المستقبلية مثل المعيار E40 والمعيار
E48 . وتبين الأمثلة الواردة في ملحق المعيار 32 أن الأدوات المالية يجب
أن تسجل عند دخولها في ذمة الشركة وفق مبدأ القيمة العادلة – وهو ما يعني
ضرورة تحيين الحقوق والديون .
III –الإفصـــــــــاح
رغم إصدار
المعيارين IAS32 و39 كمعيارين منفصلين إلا أنهما يطبقان عمليا وحدة واحدة
لأنهما يغطيان ظاهرة محاسبية واحدة.
وبرغم إدخال المعيار 39 فإن الهيئات
الرئيسية المصدرة للمعايير المحاسبية لا تزال بصدد تدارس مزايا وعيوب
إدخال محاسبة الأصول والالتزامات المالية والمخاطرة المرتبطة بها على أساس
القيمة العادلة ، السوقية . وذلك لأن استخدام نموذج القيمة العادلة قد يؤدي
إلى تقليل مصداقية القوائم المالية وزيادة تقلب الإيرادات وحقوق الملكية
ويصدق ذلك بصفة حالة في حالة عدم وجود أسواق نشطة لبعض الأصول كما هو الحال
بالنسبة للقروض ، التي غالبا تمثل حصة الأسد في أصول البنوك .
وترى
لجنة بازل حول الإشراف المصرفي أن منهج القيمة العادلة مناسب في الأصول
التي يكمن فيها قابلا للتطبيق . عندما يكون يحتفظ بالأدوات المالية لغرض
الاتجار ، وأبدت مخاوفها من أن بعض البنوك قد تجري تغييرات في كيفية
إدارتها للمخاطرة نتيجة لتطبيق المعيار ( IAS 39) على استراتيجيات تغطية
مخاطر البنك . فتخالف بذلك مبادئ المحاسبة الأفضل لإدارة المخاطر التي
تؤيدها اللجنة .
وقد وجهت انتقادات لأوجه القصور في محاسبة البنوك ،
خاصة بعد الأزمات المالية التي حدثت في شرق آسيا في أواخر التسعينيات من
القرن الماضي. إن هذا القصور كان ناجما عن عدم كفاية واكتمال المعلومات
المالية في التقارير المالية السنوية . وهذا القصور هو بطبيعة الحال نقطة
ضعف في حسن حاكمية الشركات ونظام السوق .
والمشكلة الرئيسية المتعلقة في
قصور الإفصاح لا تكمن دائما في عدم وجود معايير محاسبية سليمة وكافية بقدر
ما تكمن في عدم تطبيق المعايير الموجودة على الوجه الأكمل بواسطة السلطات
التنظيمية والمحاسبية . ولذلك فإن إقرار متطلبات الإفصاح ليس كافيا في حد
ذاته إذ لم يقترن بتطبيق فاعل .
من بين المشاكل التي عرفتها البنوك
حديثا ، إذا ، تلك عانت منها البنوك الآسيوية ، حيث تفاقمت مشاكلها بفعل
أزمات سعر الصرف وازدادت حدة بسبب نقص الشفافية والإفصاح في النظام المصرفي
مما صعب من تقدير مدى خطورة الأوضاع واقتراح الحلول في وقتها المناسب.
ونتيجة
لذلك فإن التوصية المتفق عليها من قبل صندوق النقد الدولي والبنك الدولي
والخزينة الأمريكية وكل المؤسسات الدولية ، والأكاديميين المعروفين تمثلت
في اعتماد معايير إفصاح وشفافية أكثر في النظام المصرفي .
وما لا يمكن
إنكاره هو أن القطاع المصرفي المتميز بالشفافية والانفتاح يمكنه أن يخفف من
حدة الأخطار المصرفية ، ويحسن من قدرته على التصدي للمشاكل ويقوي من حظوظ
إيجاد الحلول بطريقة أسرع . لكن لا يجب أن يبالغ في تقدير فوائد الإفصاح،
فالإفصاح إذ يحسن من التصدي للمشاكل لا يمكن أن يمنعها . فما دامت البنوك
تعمل كوسطاء وتحول الأصول يأخذ ودائع قصيرة المدى والاستثمار في قروض أطول
مدى ، فإنها تكون سريعة التأثر بالتقلبات الاقتصادية الكلية.
إن الوساطة
تلعب دورا حيويا في الاقتصاد بالربط بين الادخار والاستثمار وحل المشاكل
لا يجب أن يتمثل في منع البنوك من أداء هذا الدور ، الذي دونه لن يكون هناك
نمو في الاقتصاد.
لكن الحل الأمثل يتطلب إجراءات تتجاوز تحسين نظام
المعلومات التي ينشرها الوسطاء الماليون . لأن فشل النظام المصرفي ككل
يختلف عن فشل بنوك قليلة ، يعكس في حقيقته وجود مشاكل اقتصادية كلية جدية .
إن
أي نظام محاسبة وتسيير لا يمكن عزله عن الهدف الذي تسعى من ورائه
المعلومات لخدمته . وقد ركز (1998) Jerry Fons في تحديده لمعنى النظام
المصرفي الفعال ، في المقام الأول على فحص العلاقة بين البلدان التي تعرف
ممارسة الرشوة والبلدان التي تتميز بنظام مصرفي كتيم .
ووجد أن البلدان
التي تنتشر فيها الرشوة هي البلدان التي تعرف ضعفا في شفافية النظام
المصرفي . وهذا الارتباط يعني ، حسب منطق السببية أن الشفافية لا يمكن
تحقيقها إلا بمعالجة مشكل الرشوة . وهذه الغاية هي في الواقع بعيدة المنال
من الناحية الاجتماعية .
وإذا كانت هذه العلاقة بين شفافية النظام
المصرفي والرشوة مفيدة لفهم لماذا تكون الشفافية في أغلب الأحيان مطلبا صعب
التحقيق ، فإن الشفافية المصرفية تتطلب أكثر من وجود مجتمع لديه رغبة
حقيقية في احترام القوانين . فالعديد من البلدان الأوروبية الشمالية ينظر
إليها على أنها لم تنتشر فيها الرشوة ،إلا أن أنظمتها المصرفية هي أبعد عن
كونها أنظمة شفافة . فمثلا ، فإن تعرض العديد من بنوك هذه الأنظمة المصرفية
إلى مشاكل إقراض في الأسواق الناشئة لا يمكن استخلاصه من قوائمها
وتقاريرها المالية ذلك لأن الإفصاح والانضباط تجاه السوق لم تكن من أسس
التشريع المصرفي في هذه البلدان . كما أن المستوى المنخفض للرشوة ليس شرطا
كافيا لتجنب الأزمات المصرفية . فالدول الأنجلو ساكسونية رغم أنها تبدو من
أضعف البلدان رشوة ، إلا أن أنظمتها المصرفية ، عرفت انتشار واسعا لفشل
البنوك في بداية ثمانينيات القرن العشرين.
وبالتالي فبدلا من ربط حسن
الإفصاح والشفافية بالرشوة ، فإنه من الأحسن تعريفها بنوع المعلومات الواجب
توفيرها.
وهناك في الواقع ثلاثة أنواع من المعلومات الهامة لتقييم
الشروط المالية للبنوك :
1) هل أن القروض التي فشلت في دفع المبلغ
الأصلي والفوائد مصنفة ومفصح عنها كقروض عديمة الأداء؟ . العديد من البلدان
الآسيوية لم تفصح عن القروض عديمة الأداء وفي بعض الأحيان استخدمت تعاريف
مقيدة جعلت من الإفصاح دون معنى
ويجب أن تضم القروض عديمة الأداء
القروض المسببة للانزعاج أي القروض المحولة إلى الفروع أو الفروع المستقلة ،
والقروض المباشرة أو غير المباشرة المقدمة إلى الشركات الفاشلة .
2) هل
أن رأس المال المسجل يعكس إلى حد ما ، رأس المال الاقتصادي ، إن الأمر لم
يكن كذلك ، بصفة متكررة ، في اليابان ، في خضم الأزمة المصرفية التي عرفها
اليابان في العقد ما قبل الأخير من القرن الماضي . وقد اختارت اليابان
الابتعاد عن هذا المعيار . بحيث تم تغيير القواعد المحاسبية اليابانية
للسماح لأرصدة الأسهم أن تعكس القيمة الدفترية وليس قيمة السوق ، والسماح
بالمقاصة بين الأصول والخصوم لتخفيض مستوى الأصول الخطرة ، والسماح بالقوة
التقديرية للإدارة المصرفية في تقييم قيمة الأصول الحقيقية ، وحقن رؤوس
الأموال في البنوك من الدولة .
إن هذه الحيل المحاسبية خفضت بشكل كبير
من معايير كفاية رؤوس المال الدولية . التي أقرتها لجنة بازرل.
3) هل
يمكن تحديد أخطار البنك واستراتيجياته انطلاقا من المعلومات المتوفرة
للجمهور؟.
فبينما فشلت معظم الدول الآسيوية في احترام هذا المعيار فإن
معظم الأنظمة المحاسبية المصرفية في البلدان المتطورة فشلت هي الأخرى
بدورها .
فخطر السيادة (أو خطر البلد) ، وأخطار الصناعات والقطاعات ،
خطر تعرض صندوق التغطية ، أخطار المشتقات المالية ، كلها مفيدة لتقييم
الوضع المالي للبنك لكن لا يفصح عنها . والواقع أنه لا توجد هناك سوى بنوك
قليلة في العالم . توفر بيانات كافية للخبير الخارجي تمكنه من أن يكون
قادرا على تقدير أسوأ السيناريوهات .
والسؤال المطروح الآن هو : هل أن
وظائف البنوك متلائمة مع الإفصاح الكلي ؟ فإذا كان الإفصاح غير كاف في أغلب
الأنظمة المصرفية ، فكيف يمكن ملاءمة الإفصاح والشفافية مع الدور
الاقتصادي الجوهري الذي تلعبه البنوك؟
إن إحدى الملامح الحرجة لنشاط
البنوك يتمثل في استخدام البنوك لمعلومات شخصية حول الأشخاص الطبيعيين
والمعنويين لاتخاذ قرار منح القروض .
وجزء من القيمة المضافة للبنوك
يتمثل قدرتها على إدارة وتقييم الأصول صعبة التقييم . لذلك من المحتمل ألا
يكون من الممكن للأطراف الخارجية التي لا تستطيع الاطلاع على سجلات وتقارير
البنوك (الملفات التي تعدها ) ولا تملك القدرة على تقييم ومراقبة العقود
المالية ، إن تقيم البنك بدقة .
لذلك لكي يكون البنك شفافا يجب أن يكون
محل مراقبة موثوقة . سواء من قبل السلطات النقدية أو من قبل مؤسسات مستقلة
مختصة .لأن مقاربة البنوك تشترط توفر المعرفة والسلطة لمراقبة نظام إدارة
المعلومات والتحقق من أن المعلومات الشخصية منعكسة بكل دقة في الوثائق
المالية .
والملمح الثاني الهام الذي يميز نشاط البنوك هو أهنا تقوم
بالتحويل المالي ، وأن الوساطة تتطلب تحمل المخاطرة .
إن أي مؤسسة لديها
خصوم سائلة وأصول غير سائلة هي مؤسسة تواجه الأخطار . وهذا التحويل للأصول
يقدم خدمة ثمينة للاقتصاد . وتحويله للادخار إلى استثمار . غير أن التكلفة
الاجتماعية لهذه الخدمة تعني أن النظام المصرفي يصبح عرضة لصدمات كبيرة
وغير متوقعة.
ويمكن تقديم مثال على ذلك ، بالرجوع إلى تجربة الولايات
المتحدة الأمريكية ، خلال ثمانينات وتسعينيات القرن الماضي . فالولايات
المتحدة كانت رائدة في ميدان الشفافية والإفصاح المصرفي ، إلا أن 79 من بين
509 بنك، في نيو أنجلند انتهى إلى الفشل ، دون حدوث انخفاض حاد في سعر
الصرف ، ودون وجود حركات غير متوقعة في أسعار الفائدة . فالانخفاض الكبير
في أسعار العقارات كان كافيا للتسبب في فشل 14% من البنوك في هذه الولاية .
وبالرغم أن أخطار العقارات والقروض عديمة الأداء وأسعار العقارات قد تم
الإفصاح عنها.والسبب في ذلك، من الناحية المالية واضح كل الوضوح ، فعندما
تنهار قيم الأصول الضامنة للقروض فإن رأس المال يمكن أن يختفي بسرعة. فمن
بين الـ 79 بنكا منهار ، 22 منها سجل انخفاضا بأكثر من 40% في رافعة ، نسبة
رأس المال ، في سنة واحدة .
ولذلك فإن الانخفاض الكبير والسريع في رأس
مال البنك قد يحدث حتى في بلد يتميز بقوة الإفصاح وبسياسات اقتصادية كلية
سليمة .
وهو ما يعني إمكانية حدوث خسائر أكبر بكثير في البلدان التي
يكون فيها الاقتصاد وأسعار الفائدة وأسعار الصرف عرضة لتقلبات أكثر. وبذلك
فإن أي مؤسسة توفر خدمات وساطة هامة تكون عرضة للخطر إذا كان هنا سوء تسيير
للسياسات الاقتصادية الكلية فالانخفاض الكبير والمفاجئ في أسعار الصرف
وارتفاع معدلات التضخم ، والتدهور في قيم الأصول الضامنة بإمكانه أن يفشل
حتى الوسطاء الذين يتسمون بحسن الحاكمية والإدارة .
وبينما يمكن للبنوك
التعامل والتلاؤم مع سوء التسيير الاقتصادي الكلي فإنها قد تفعل ذلك من
خلال التحايل على النظام » بالتوقف عن توفير خدمات الوساطة العادية ،
فالبنوك لم تختف خلال فترة الارتفاع الكبير في التضخم التي عرفتها البرازيل
لكنها لم تصبح توفر تحويلا الأصول ، الذي يكون فعالا في الاقتصاديات التي
تعرف سياسات نقدية وموازنية أكثر استقرارا .
وحتى في حال وجود الإفصاح
الكامل فإن الوسطاء الماليين لن يكتب لهم البقاء في ظل سياسات نقدية ومالية
كلية غير ملائمة.
وخلاصة القول أن الإفصاح يمكنه أن يخفض احتمال حدوث
أزمة مصرفية ويساعد على تجاوزها. غير أنه لم يمنع انتشار فشل البنوك في
الولايات المتحدة ، لكنه مكن من التحقق من الخسائر في الوقت المناسب ومن
تحويل الأصول إلى ملاك جدد والتعافي السريع لسوق العقارات .
وعلى العكس
من ذلك فإن البنوك اليابانية أجلت الإفصاح وسمحت للبنوك والحكومة بأن تبقى
متحكمة في الأصول المصرفية التي يمكن أن تعرف استخداما أحسن بعد تحويل سريع
وفعال إلى الملاك الجدد.
كما أن الإفصاح ، يساعد في غلق المؤسسات
المالية التي تفتقد إلى اليسار المالي ( كفاية رأس المال) وهو ما يؤدي إلى
تخفيض مشاكل الخطر الأخلاقي ويلغي القدرات الفائضة في السوق . فالبنوك التي
تتبع سياسات اكتتاب هزيلة يمكنها أن تؤثر على المحيط الاقتراضي للبنوك
الكبيرة .
إن البنوك الفاشلة في الولايات المتحدة تم إغلاقها مما سمح
للبنوك الأوفر صحة مالية من أن تعيد رسملتها بسرعة .
أما في اليابان
فعلى العكس ، إذ أن عدم الغلق سمح للبنوك الفاشلة (الغير متمتعة باليسار
المالي ) ، أن تبقى في الميدان ، وهو ما أجل توطيد النظام المالي.
وحتى
عندما يكون الإفصاح محدودا ، فإن ضغوط السوق قد أجبرت البنوك اليابانية على
اتخاذ إجراءات غير مقبولة جماهيريا ، وهو ما يمكن رؤيته من خلال الارتفاع
الذي حدث في علاوة اليابان » التي ظهرت مباشرة مع فشل أولى البنوك
اليابانية سنة 1995 ، وقد تم رفع العلاوة فيما بعد مما اضطر البنوك
اليابانية إلى الخروج من النشاط المتميز بانخفاض الهوامش . وتخفيضها لخطر
تعرضها في هونغ كونغ وسنغافورة والانسحاب من الأسواق الأوروبية والأمريكية .
فقد زادت تلك العلاوة من الضغوط التي خلقها تناقص اليسار المالي ، وبما أن
البنوك اليابانية واجهت صعوبات في الحصول على التمويل الدولي فإن العديد
منها أجبرت على الانسحاب من النشاطات الدولية والتركيز على النشاط المحلي ،
وبالتالي فإن الضغوط التي خلقتها علاوة خطر اليابان ، دفعت البنوك
اليابانية إلى تخفيض تعرضها بالدولار وتجنب مزيد من التوسع في آسيا ،
وأجبرتها على تبني استراتيجيات البحث عن فرص تحقيق عوائد أعلى وتخفيض
الأصول وعدد الفروع ، والفروع المستقلة ، كما مارست ضغوطا على الحكومة
لإعداد خطط لإنقاذ البنوك بسرعة أكبر والسعي إلى توطيد أكثر لأسس الصناعة
المصرفية .
(ملحـــــــــق)
أصدرت لجنة معايير المحاسبة الدولية /41/
معيار ، وفي إطار سياسة التحسين المستمر فقد قامت اللجنة بإعداد صياغة
وحذف بعض المعايير ، بحيث بقي منها في عام 2006 فقط 31 معيارا نافذ المفعول
IAW وفيما يلي قائمة بمعايير المحاسبة الدولية :
-المعيار 1: عرض
البيانات المالية
-المعيار 2: المخزون .
-المعيار7: بيان التدفق
النقدي
-المعيار8 : السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات
المحاسبية والأخطاء
-المعيار 10: الأحداث بعد تاريخ الميزانية العمومية .
-المعيار11
: عقود الإنشاء
-المعيار21: ضرائب الدخل
-المعيار14: تقديم
التقارير حول القطاعات .
-المعيار16: الممتلكات والمصانع والمعدات.
-المعيار17
: عقود الإيجار.
-المعيار 18: الإيراد.
-المعيار 19: منافع الموظفين
.
-المعيار20: محاسبة المنح الحكومية والإفصاح عن المساعدات الحكومية
-المعيار21
: آثار التغيرات في أسعار صر العملات الأجنبية .
-المعيار 23 : تكاليف
الاقتراض .
-المعيار 24 : الإفصاحات عن الأطراف ذات العلاقة
-المعيار26
: المحاسبة والتقرير عن برامج منافع التقاعد .
-المعيار 27: البيانات
المالية الموحد والمنفصلة .
-المعيار 28: المحاسبة والاستثمارات في
المنشآت الزميلة .
-المعيار 29: التقرير المالي في الاقتصاديات ذات
التضخم المرتفع .
-المعيار 30: الإفصاحات في البيانات المالية للبنوك
والمؤسسات المالية المشابهة.
-المعيار 31: الحصص في المشاريع المشاركة.
-المعيار32
: الأدوات المالية : الإفصاح والعرض
-المعيار 33 : حصة السهم من
الأرباح .
-المعيار34: التقارير المالية المرحلية.
-المعيار 36:
انخفاض قيمة الأصول.
-المعيار 37: المخصصات والالتزامات والأصول
المحتملة .
-المعيار 38: الأصول غير الملموسة.
-المعيار 39 : الأدوات
المالية : الاعتراف والقياس.
-المعيار 40 : الاستثمارات العقارية.
-المعيار41
: الزراعة .
منذ عام 2001 /7/ معايير دولية لإعداد التقارير المالية
IASB أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية (2) : وهذه المعايير هي IFRS .
-المعيار
1: تبني المعايير الدولية لإعداد التقارير المالية للمرة الأولى .
-المعيار
2 الدفع على أساس الأسهم.
-المعيار 3: اندماج الأعمال
-المعيار 4:
عقود التأمين
-المعيار5: الأصول غير المتداولة المحتفظ بها برسم البيع
والعمليات المتوقفة .
-المعيار 6: استكشاف وتقييم الموارد المعدنية
-المعيار7:
الأدوات المالية الإفصاحات .
أسأل الله أن أكون قد وفقت في تقديم بعض
الفائدة .

والسلام عليكم ورحمة الله وبركاته .
قائمــة
المراجـــع الأساســــــــية
- طارق عبد العال حماد ، حوكمة الشركات .
تطبيقات الحكومة في المصارف . الدار الجامعية، القاهرة – 2005.
Bernard
Raffournier : Les Normes Comptables Internationales (I.A.S0) .Economica
.Paris .1996.
Deutsche Bank Monthly Review .The evolution of
accenting standards For Credit institutions . june2002.
-- Victor
Marinade and Andy Mullineux the Evolving Role Of Bank and Financial
Institutions In corporate governance .
-- Committee Of European
Banking super Visions ,The Impact Of IAS/IFRS on Bankes Regulatory
Capital And Main Balance Sheet Items .

Iscco:
The International Organization of securities commission
IAS:
International Accounting standards .
IFRS: International Financial
reporting standards *

[1])) الإطار المفاهيمي رقم 10 لمبادئ
المعايير المحاسبية الدولية (IAS)

* بالإضافة إلى المعيار 32 –
الأدوات المالية – الإفصاح والعرض
والمعيار 39 – الأدوات المالية –
الاعتراف والقياس .
IASB:international acloccintung standards boord

*